عدم ابطال مصوبه شماره 26510/ت29039ک- 29/2/1388 هیأت وزیران با موضوع آیین نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی و تقویت حساب رسی (دادنامه شماره 163 مورخ 6/4/1392 دیوان عدالت اداری)

عدم ابطال مصوبه شماره 26510/ت29039ک- 29/2/1388 هیأت وزیران با موضوع آیین نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی و تقویت حساب رسی (دادنامه شماره 163 مورخ 6/4/1392 دیوان عدالت اداری)

تاریخ: 06 خرداد 1392

کلاسه پرونده: 309/89

شماره دادنامه: 163

موضوع رأی: عدم ابطال مصوبه شماره 26510/ت29039ک- 29/2/1388 هیأت وزیران با موضوع آیین نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی و تقویت حساب رسی

شاکی: انجمن شرکتهای ساختمانی و تاسیساتی استان کرمانشاه

مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری

گردش کار: انجمن شرکتهای ساختمانی و تاسیساتی استان کرمانشاه به موجب لایحه شماره 5350- 28/1/1389 ابطال مصوبه شماره 26510/ت29039ک- 29/2/1388 هیأت وزیران با موضوع آیین نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی و تقویت حساب رسی را خواستار شده و در جهت تبیین خواسته توضیح داده است که:

” با سلام و احترام، بدین وسیله هیأت مدیره این انجمن به نمایندگی از جانب اعضا، با ارسال این نامه سرگشاده، اعتراض خود را نسبت به مصوبه شماره 26510/ت29039ک- 9/2/1388 وزیران عضو کمیسیون اقتصاد موضوع اصل 138 قانون اساسی در خصوص « آیین نامه راهکارهای افزایش ضمانت اجرایی و تقویت حساب رسی» اعلام داشته و خواستار ابطال آن است. عدم پذیرش این درخواست به حق پیمانکاران موجب ایراد ضرر و زیان به دولت و به پیمانکاران شده و در جامعه پیمانکاری تنش ایجاد خواهد کرد.

خلاصه فهرست وار برخی از ایرادات مصوبه فوق الذکر به شرح زیر است:

1- اکثریت مطلق پیمانکاران، اکنون فاقد صورتهای مالی حساب رسی شده رسمی هستند ولی دفاتر قانونی خود را بر اساس قانون مالیاتی تنظیم کرده و به ادارات کل مالیاتی تحویل می دهند. اکنون نیز به یکباره نمی توانند به حسابرس رسمی مراجعه کرده و در مدت کوتاه بررسی دفاتر خود را به ایشان ارجاع دهند.

لذا در صورتی که ذی حسابان دستگاههای اجرایی تاکید به دریافت صورتهای مالی فوق داشته باشند عقد قرارداد و شروع کارهای جدید عمرانی متوقف می شود.

2- در مقابل بیش از 1500 پیمانکار شاغل در استان، شرکت حسابرس رسمی محلی به حد کافی وجود ندارد. پیمانکاران برای عقد قراردادهای حساب رسی، اجباراً می بایست به سایر استانها مراجعه نمایند.

3- تعیین علی الراس بودن درآمد پیمانکاران در صورت عدم ارائه صورت مالی حساب رسی شده، خارج از اختیار هیأت وزیران است. تعیین نحوه تشخیص درآمد مشمول مالیات و علی الراس شدن آن باید مطابق قانون مالیاتی صورت گیرد و نه به اختیار نظر مسؤولین اجرایی، لذا ماده 6 آیین نامه با قانون مغایرت دارد. در این حالت فی المثل ماده 97 قانون مالیاتی و یا مفاد ماده 100 و تبصره 4 آن ملاک تکلیف اشخاص و نهایتاً تشخیص به درآمد علی الراس است.

4- اجبار بر تعیین بازرس شرکتهای پیمانکاری از میان حساب رسان رسمی، خلاف مواد قانون تجارت می باشد.

5- ظاهراً صدور مصوبه فوق تنها در جهت ایجاد رانت مالی برای جامعه حساب رسان رسمی است وگر نه قوانین مالیاتی فعلی به حد کافی مترقی می باشد.

6- به نظر جامعه پیمانکاری بخش خصوصی، تهیه و ابلاغ چنین مصوبات و آیین نامه هایی، صرفاً در جهت ایجاد مشکلات و سرانجام حذف بخش خصوصی پیمانکار و جای گزینی آنها با شرکتهای دولتی می باشد.”

در پاسخ به اخطاریه رفع نقصی که از سوی اداره کل هیأت عمومی در اجرای ماده 38 قانون دیوان عدالت اداری برای وی ارسال شده بود، به موجب لایحه شماره 6913-20/10/1390 ثبت دفتر اندیکاتور هیأت عمومی شده توضیح داده است که:

” با سلام و احترام انجمن شرکتهای ساختمانی و تاسیساتی استان کرمانشاه اعتراض خود را نسبت به تصویب نامه فوق اعلام داشته و خواستار ابطال آن است.

خلاصه فهرست وار برخی از ایرادات آیین نامه فوق به شرح زیر است:

1- قانون برگزاری مناقصات مصوب 17/11/1383 مجلس شورای اسلامی شرایط شرکتهای پیمانکاری داوطلب حضور در مناقصات و روشهای ارزیابی کیفی مناقصه گران را به تفصیل بیان کرده است، در هیچ یک از مواد قانون فوق ذکری از لزوم تهیه و ارائه صورتهای مالی حساب رسی شده از سوی پیمانکار برنده مناقصه به دستگاههای اجرایی به منظور عقد قرارداد اجرای پروژه نشده است. در صورتی که به موجب ماده 2 آیین نامه فوق، دستگاههای اجرایی از عقد قرارداد با شرکتهای پیمانکاری فاقد صورت مالی حساب رسی شده منع شده اند.

2- در هیچ یک از مواد قانون مالیاتهای مستقیم مصوب 3/12/1366 مجلس شورای اسلامی و اصلاحات بعدی آن،ذکری از لزوم تهیه صورتهای مالی حساب رسی شده برای شرکتهای پیمانکاری نشده و صرفاً از تهیه و نگهداری دفاتر قانونی نام برده شده است.

3- تعیین روش علی الراس بودن درآمد پیمانکاران در صورت عدم ارائه صورت مالی حساب رسی شده، خارج از اختیارات هیأت وزیران است. اما در ماده 6 آیین نامه فوق، روش تشخیص علی الراس بودن درآمد پیمانکاران بیان شده است. در صورتی که ماده 97 قانون مالیاتها و یا مفاد ماده 100 و تبصره 4 آن ملاک تکلیف اشخاص و نهایتاً نحوه تشخیص دادن درآمد علی الراس است.

4- اکثریت مطلق پیمانکاران، فاقد صورتهای مالی حساب رسی شده رسمی هستند ولی دفاتر قانونی خود را بر اساس قوانین مالیاتی تنظیم کرده و به ادارات کل مالیاتی تحویل می دهند.

5- مراجعه اجباری شرکتهای پیمانکاری به حساب رسان رسمی به جهت دریافت مهر تاییدیه ایشان بر صورت حسابها ایجاد درآمد باد آورده مابین حدود 15 الی 100 میلیون ریال برای هر مورد حساب رسی، برای افراد و شرکتهای حساب رسی رسمی کرده است. اگر تعداد پیمانکاران- حدود 20000 شرکت- و تعداد پروژه های عمرانی مد نظر قرار گیرد مبلغ رانت عظیم ریالی ایجاد شده برای شرکتهای حساب رسی مشخص می شود.

6- در ماده 11 آیین نامه اجبار به تعیین بازرس شرکتهای پیمانکاری از میان حساب رسان رسمی شده، که این اجبار خلاف مواد قانون تجارت است. ملاحظه می شود که مفاد آیین نامه صادر شده مغایر قانون مالیاتهای مستقیم، قانون برگزاری مناقصات و قانون تجارت است و صرفاً در جهت ایجاد یک رانت مالی عظیم برای شرکتهای حساب رسی و وابستگان آنها است. ضمن آن که دلسردی و بدبینی پیمانکاران را نسبت به دولت در پی داشته است.

لذا تقاضا می شود آیین نامه فوق ابطال شود. “

متن مصوبه مورد شکایت به قرار زیر است:

” ماده 2- دستگاههای اجرایی مذکور در ماده (5) قانون مدیریت خدمات کشوری مصوب سال 1386- مکلفند از انعقاد قرارداد مازاد بر مبلغ ده برابر نصاب معاملات بزرگ موضوع قانون برگزاری مناقصات مصوب سال 1383 با اشخاص مشمول این آیین‎نامه که فاقد صورتهای مالی حساب رسی شده باشند، خودداری نمایند.

ماده 6- سازمان امور مالیاتی کشور مکلف است با رعایت قوانین و مقررات مربوط اظهارنامه اشخاص مشمول این آیین نامه را صرفاً به انضمام صورتهای مالی حساب رسی شده، بررسی و در صورت عدم ارائه صورتهای مالی حساب رسی شده، بر مبنای علی الراس نسبت به تشخیص مالیات اقدام نماید.

ماده 11- سازمان ثبت اسناد و املاک کشور مکلف است ثبت موسسات حساب رسی را تنها با اخذ مجوز از جامعه حسابداران رسمی انجام دهد و همچنین از ثبت صورت جلسات مجامع عمومی اشخاص مشمول این آیین نامه در صورت تعیین افراد متفرقه به عنوان بازرس قانونی و حسابرس خودداری نماید. “

در پاسخ به شکایت مذکور، معاون امور حقوقی حوزه معاونت حقوقی رئیس جمهور به موجب لایحه شماره 54772/11859- 22/3/1391 توضیح داده است که:

” ب: پاسخ به ادعای شاکی

1- هر چند در شکایت تقدیمی، ابطال کل آیین نامه تقاضا شده است اما تحلیلها و مستندات قانونی ذکر شده، مربوط به ماده (6) آیین نامه است.

2- قبلاً نیز شکایتهایی به خواسته ابطال ماده (6) آیین نامه مطرح شده است ( پرونده های 88/472- 89/331- 90/779- 90/540) و دفاعیه این معاونت طی نامه شماره 127568/9010- 18/11/1389 ارائه شده است.

3- در قانون استفاده از خدمات تخصصی و حرفه ای حسابداران به طور صریح اولاً: به دولت اختیار داده شده که ترتیب استفاده از حسابدار رسمی را تعیین نماید. ثانیاً: از جمله اهدافی که بر اساس آن دولت باید ترتیب استفاده از خدمات تخصصی حسابداران ذی صلاح را بدهد عبارت است از « حصول اطمینان از قابل اعتماد بودن صورتهای مالی» و طبیعی است که بر این اساس و نیز با لحاظ اختیارات دولت برای تعیین تکلیف و ساز و کار اقدامات اجرایی دستگاههای دولتی ( اصل 138 قانون اساسی)، دولت می تواند ضوابطی را برای دستگاههای خود وضع کند تا طبق آن امور اجرایی صورت پذیرفته و صورتهای مالی واحدهای موضوع قانون استفاده از خدمات تخصصی، قابل اعتماد و استناد باشد. ثالثاً: هدف مهم دیگر از قانون یاد شده که دولت و دستگاههای اجرایی باید بر طبق آن عمل کنند و به این هدف در ابتدای قانون تصریح شده عبارت است از « اعمال نظارت مالی بر واحدهای تولیدی، بازرگانی و خدماتی» و مصداق بارز اعمال نظارت مالی، در انجام امور مالیاتی متجلی و نمودار می شود خصوصاً که در بند «هـ» ماده واحده قانون یاد شده حساب رسی مالیاتی اشخاص حقیقی و حقوقی پیش بینی شده است.

در چارچوب مستندات و مبانی قانونی ذکر شده، یکی از ترتیباتی که دولت برای استفاده از خدمات حسابدار رسمی تعیین کرده این است که مطابق ماده (6) مصوبه مزبور صورتهای مالی باید « حساب رسی شده» باشد.

بدیهی است اگر صورتهای مالی اشخاص مشمول قانون فوق حساب رسی شده نباشد اساساً استفاده از خدمات تخصصی حسابداران رسمی موضوعیت پیدا نمی کند تا آثار اجرایی قانون مزبور قابل اعمال باشد. مضافاً این که مطابق ماده (272) قانون مالیاتهای مستقیم نیز تصریح شده است که «گزارش حساب رسی» مورد قبول اداره امور مالیاتی قرار گیرد.

بنابراین موضوع ماده (6) مصوبه در اجرای ماده (272) قانون مزبور و قانون استفاده از خدمات تخصصی و حرفه ای حسابداران تصویب شده است.

4- صرف نظر از نکته فوق یکی از موارد علی الراس تشخیص شدن موضوع ماده (97) قانون مالیاتهای مستقیم (مطابق بند «3» ماده 97) این است که دفاتر و اسناد و مدارک ابرازی به علت «عدم رعایت موازین قانونی و آیین نامه مربوط» مورد قبول واقع نشود.

5- انتخاب بازرسان شرکتهای سهامی خاص در مواد (20 و 145) لایحه قانونی اصلاح قسمتی از قانون تجارت مورد حکم واقع شده است و از سوی دیگر در بند «ب» ماده واحده قانون « استفاده از خدمات تخصصی و حرفه ای حسابداران رسمی»، حساب رسی و بازرسی قانون « سایر شرکتهای سهامی» به نحو مطلق مشمول و مورد حکم قرار گرفته که اطلاق آن شامل شرکتهای سهامی خاص به عنوان انواع شرکتهای سهامی موضوع ماده (4) لایحه قانونی اصلاح قسمتی از قانون تجارت نیز می شود.

با عنایت به مراتب فوق تقاضای رد شکایت مطرح شده رادارد.”

متعاقباً شاکی به موجب لایحه ای که به شماره 197- 1/3/1392 ثبت دفتر اندیکاتور هیأت عمومی دیوان عدالت اداری شده است خواسته خود را منجزاً ابطال مواد 11 و 6 و 2 آیین نامه مورد اعتراض اعلام کرده است.

هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ یاد شده با حضور رؤسا، مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد. پس از بحث و بررسی، با اکثریت آراء به شرح آينده به صدور رأی مبادرت می‎کند.

رأی هيأت عمومي

اولاً: با توجه به این که به موجب رأی شماره 450- 449-448- 3/7/1391 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری ماده 6 تصویب نامه شماره 26510/ت39039ک- 9/2/1388 هیأت وزیران ابطال شده است، به لحاظ انتفای موضوع موجبی برای رسیدگی و بررسی مجدد به موضوع در هیأت عمومی دیوان عدالت اداری وجود ندارد.

ثانیاً: با توجه به این که طبق تبصره 4 ماده واحده قانون استفاده از خدمات تخصصی و حرفه ای حسابداران ذی صلاح به عنوان حسابدار رسمی مصوب سال 1372 تعیین ضوابط و چگونگی انتخابات مؤسسات حساب رسی به هیأت وزیران واگذار شده است و در بندهای 2 و 11 آیین نامه مورد اعتراض، هیأت وزیران در مقام تعیین شرایط مؤسسات حساب رسی برای انعقاد قرارداد با دستگاه اجرایی و انتخاب بازرس مؤسسات مذکور بوده است از این جهت بندهای یاد شده در حدود اختیارات هیأت وزیران تصویب شده است و با قوانین مورد استناد شاکی مغایرتی ندارد.

رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری- محمدجعفر منتظری